Sprawiedliwość podatkowa

Wszyscy bardzo zapewne chcielibyśmy aby podatki były sprawiedliwe. Kiedy jednak przychodzi do szczegółów okazuje (co nie jest specjalnie zaskakujące) że mamy na ten temat zgoła odmienne wyobrażenia. W szczegółach. Pewne bowiem intuicje w tym obszarze mamy zaskakująco zbieżne i plasują się one gdzieś pomiędzy utylitaryzmem (podatkowa redystrybucja powinna prowadzić do sytuacji w której na końcu każdy winien mieć równe zasoby do realizacji swoich preferencji), a libertarianizmem (podatkowa redystrybucja jest uzasadniona tylko dla realizacji celów społecznych, których nie da się zrealizować indywidualnie, w pozostałym zakresie jest zinstytucjonalizowanym rabunkiem), z przesunięciem w kierunku libertarianizmu (Saez i Stantcheva, 2016).

Co to jednak jest owa podatkowa sprawiedliwość? Ma ona wiele wymiarów, ale głównie chodzi o to jak podzielić społeczne zasoby, czyli ile i komu zabrać, a ile i komu dodać. Jest to zatem jeden z elementów realizacji arystotelejskiej sprawiedliwości dystrybutywnej. W literaturze podatkowej najczęściej przywołuje się zasadę sprawiedliwości horyzontalnej i wertykalnej (w uproszczeniu zasadę, iż równych obciąża się równo, a nierównych nierówno). Są jednak i tacy, którzy twierdzą, że w ten sposób nie da się podchodzić do kwestii podatkowych, bo to tylko przesunięcie problemu na inny poziom, a tak w ogóle, to chodzi o sprawiedliwość in principio, i wyróżnianie jej podatkowej odmiany nie ma sensu (Brzeziński, 2017). Niezależnie od tego jedna kwestia wydaje się niesporna: Poziom obciążeń fiskalnych, ich rozkład oraz sposób spożytkowania wpływów podatkowych budzi wiele społecznych emocji i tym samym, ta dystrybucja, choć nie jedyna, wydaje się zajmować szczególne miejsce w społecznej debacie. Ale jej uprzywilejowany charakter bierze się też i stąd, że (jeśli wliczymy w to również daniny ZUS), kwotowa jest ona największa.

Z  galimatiasu filozoficznych teorii na temat sprawiedliwości, w szczególności z tych bardziej współczesnych (J, Bentham, J.S. Mill, J. Rawls, A. Sen), oraz z galimatiasu teorii ekonomicznych dotyczących efektywności poboru podatku i jego redystrybucji, wyróżnić można kilka elementów kluczowych, które jakkolwiek nie są odkrywcze, tak są często zaniedbywane przez prawodawców i administrację publiczną:

1.       Podatki służą redystrybucji społecznych dóbr. Tą funkcję społeczną pełnią wszystkie podatki i wszystkie daniny publiczne łącznie. Jedyna sensowna dyskusja o sprawiedliwej redystrybucji może mieć miejsce, gdy weźmiemy pod uwagę całość obciążeń i korzyści, bezpośrednich i pośrednich, które przypadają na podatników. W podatkach, jak nigdzie indziej, dobrymi intencjami wybrukowane jest piekło. Preferencja na opodatkowanie konsumpcji (podatek VAT) najdotkliwiej obciąża tych podatników, którzy konsumują cały swój dochód (albo i więcej jeśli się zadłużają na wydatki konsumpcyjne), czyli najmniej zamożnych. Zwiększanie obciążeń podatkowych przedsiębiorstw (zarówno bezpośrednich – PIT, CIT, jak i pośrednich w postaci obowiązków sprawozdawczych), może w efekcie prowadzić do spadku ich rentowności i zmniejszania wpływów do budżetu, nie wspomniawszy o spadku przedsiębiorczości, inwestycjach i PKB. Szczególny przykład takiej, intuicyjnie niesprawiedliwej redystrybucji podaję tutaj.

2.       Wszyscy mamy jakieś sprawiedliwościowe intuicje i wszyscy jesteśmy gotowi w określonym kontekście wyrażać swoje sądy czy dane obciążenie podatkowe jest mniej czy bardziej sprawiedliwe. Niektórzy ekonomiści proponują nawet sformalizowanie tych intuicji i ich wkomponowanie do modeli oceniających optymalność danej reformy podatkowej (Saez i Stantcheva, 2016). Co najmniej z trzech powodów jest to zwodnicze: Po pierwsze nasze oceny są silnie zależne od kontekstu w którym dane stany faktyczne zostały nam przedstawione do porównania, a to oznacza, zmienne i podatne na manipulację. Być może li tylko z tego powodu raję ma Amartya Sen, twierdząc że to nie chodzi o to aby było sprawiedliwie, ale o to by uniknąć najbardziej rażących niesprawiedliwości (Sen, 2009). Po drugie, nawet najgorszy rząd ma lepszy ogląd całokształtu obciążeń daniami publicznymi, niż dobrze poinformowane społeczeństwo (a ono wszak nigdy nie jest dobrze poinformowane). Po trzecie, nasze intuicje sprawiedliwościowe ewoluują m.in. odpowiednio do nowych rozwiązań podatkowych. Jest to zatem sprzężenie zwrotne, w którym władza ma pewną ograniczoną, moralną legitymację do eksperymentowania. (To w oparciu o taką legitymację zniesiona niewolnictwo w USA, czy wprowadzano prawa polityczne dla kobiet w początkach XX w. w Europie). Owa legitymacja jest jednak silnie ograniczona. System podatkowy który będzie postrzegany przez podatników jako niesprawiedliwy, będzie sabotowany i koszty poboru podatków ulegną istotnemu zwiększeniu (Kirchgässner, 2001).

3.       Wyobrażenie, iż jesteśmy w stanie z góry określić pewne zasady sprawiedliwej redystrybucji i odpowiednio do niej zaprojektować system podatkowy, który do tej docelowej dystrybucji doprowadzi jest naiwne i sprzeczne z dotychczasowym doświadczeniem historycznym. Projektowanie zmian podatkowych, podobnie zresztą jak każda inna inżynieria społeczna realizowana przy pomocy regulacji prawnych, to nieustanny eksperyment, którego skutki przewidywalne są w ograniczonym zakresie. Wynika to z dynamiki zmian społecznych, która podlega regułom ewolucji kulturowej. W dużym uproszczeniu można powiedzieć, że w krótkiej perspektywie czasowej owa nieprzewidywalność wynika ze znanego ekonomistom efektu behawioralnego (adaptacyjnego), czyli mówiąc jeszcze prościej, jak zachowają się podatnicy po wprowadzeniu zmiany (bo z pewnością zmienią swoje podatkowe strategie). W dłuższej perspektywie zaś, owa nieprzewidywalność wynika z „życia” ustawy. Sposób wykładni prawa (a osobliwie prawa podatkowego), jego stosowania przez podatników, administrację podatkową i sądy, nieustannie się zmienia i kształtuje odpowiednio do środowiska społecznego w którym zachodzi, i z pewnością nie jest (tak jak chcieliby to wiedzieć prawnicy) nieustannym dochodzeniem do jedynie słusznej, zakodowanej w ustawie wykładni. Raczej jest to proces nieustannego kształtowania prawa, poprzez „naginanie” ustawy do owego fluktuującego środowiska.

4.       To właśnie z powodu owych ewolucyjnych zmian obejmujących zarówno adaptacyjne zachowania podatników do nowych regulacji oraz ich fluktuujące intuicje sprawiedliwościowe, najistotniejszym, choć nie docenianym elementem podatkowej sprawiedliwości jest sprawiedliwość proceduralna, której orędownikiem był John Rawls (Rawls, 1994). Wbrew jego wyobrażeniom nie powstaje ona jednak jako efekt procedur zaprojektowanych przez racjonalne i bezstronne jednostki, ale jest wynikiem skumulowanych, historycznych doświadczeń społeczeństwa, na podstawie których metodą prób i błędów uczyliśmy się jakie procedury pozwalają na tworzenie i późniejsze korygowanie prawa podatkowego, tak aby lepiej odzwierciedlało ono nasze sprawiedliwościowe intuicje i eliminowało najbardziej rażące niesprawiedliwości, nie tracą przy tym całkowicie swego eksperymentalnego charakteru. Te procedury obejmują zarówno zasady partycypacji szerokich grup społecznych przy tworzeniu prawa podatkowego (zasady demokracji reprezentacyjnej ale także, a może przede wszystkim, zasady społecznej konsultacji projektów ustaw), jak i zasady prowadzenie sporów z organami podatkowymi (udział stron, ciężar dowodu, kontradyktoryjność, sądowa kontrola itp.).

 

Brzeziński, B. (2017). Prawo podatkowe. Zagadnienia teorii i praktyki. Warszawa: Towarzystwo Naukowe Organizacji i Kierownictwa.

Kirchgässner, G. (2001, November). Moralische Aspekte der Besteuerung. University of St. Galen Discussion paper(2001-19).

Rawls, J. (1994). Teoria sprawiedliwości. (M. Panufnik, J. Pasek i A. Romaniuk, Tłumacze) Warszawa: PWN.

Saez, E. i Stantcheva, S. (2016). Generalized Social Marginal Welfare Weights for Optimal Tax Theory. American Economic Review, 1(106).

Sen, A. (2009). The Idea of Justice. Harvard: Harvard University Press.

Czy bogaci płacą w Polsce zbyt niskie podatki?

Trudno powiedzieć. Wiele bowiem zależy od tego gdzie postawimy granicę owych „zbyt niskich podatków”. Dla osób o bardziej liberalnych przekonaniach wydaje się że wszystko jest OK. Podatki są bowiem albo proporcjonalne do dochodu (więcej zarabiający płacą nominalnie więcej) albo nawet progresywne (dwie skale podatkowe 18% i 32% oraz obowiązująca od tego roku danina solidarnościowa 4% od dochodów powyżej 1 mln zł rocznie). Jeśli jednak spojrzymy na zagadnienie z punktu widzenia bardziej utylitarnych koncepcji sprawiedliwości, oraz z punktu widzenia całości obciążeń daninami publicznymi w relacji do dochodu, to ujawnia się kilka osobliwości, które wydają się sprzeczne z naszymi sprawiedliwościowymi intuicjami.

Weźmy dwie rodziny polskie, małżeństwo z dwójką dzieci w tym jedno pełnoletnie (eliminujemy efekt programu 500+). W rodzinie A pracują oboje małżonkowie osiągając dochód brutto łączny w wys. 155.000 zł, który przekłada się na dochód netto w wys. ok. 108.000 zł. Posiadają jeden dom mieszkalny w gminie Zielonki pod Krakowem o powierzchni 200 m², zlokalizowany na działce 700 m², o wartości ok. 850 tys. zł, oraz dwa samochody (z uwagi na odległość muszą dojeżdżać do pracy samochodami oraz odwozić dzieci do szkoły). Udaje im się zaoszczędzić ok. 20.000 zł rocznie. Pozostały dochód przeznaczają na konsumpcję w tym ok. 12.000 zł na paliwo. Dochody rodziny B to zysk przedsiębiorcy wynoszący rocznie ok. 1.000.000 zł brutto, co do którego wybrano opodatkowanie płaską stawką 19% PIT. Firma zarejestrowana jest na jedną osobę (tylko jedna osoba opłaca składki emerytalno-rentowe). Posiadają tylko jeden luksusowy samochód na wyjazdy wakacyjne, który rocznie robi ok. 10.000 km (na co dzień poruszają się taksówkami lub komunikacją miejską). Posiadają luksusowy apartament w centrum Krakowa o pow. 200 m² (o wartości ok. 3 mln zł) oraz wakacyjny apartament w Gdyni – Orłowo (70 m² o wartości ok. 1 mln zł) jak też dom w Kasinie Wielkiej w pobliżu stacji narciarskiej wraz z niewielkim gospodarstwem rolnym (2 ha) o wartości ok. 750 tys. zł. Rocznie na opodatkowaną VAT-em konsumpcję wydają ok. 240 tys zł.

Poniższa tabela pokazuje poziom ich obciążeń daninami publicznymi uwzględniający nie tylko podatek dochodowy od osób fizyczny ale także składki ZUS (których pracownicy najczęściej nie widzą), podatek VAT ukryty w cenie konsumowanych dóbr, akcyzę w cenie benzyny oraz podatek od nieruchomości. 

Jak widać relacja obciążeń z tytułu podatku dochodowego do dochodu brutto, wskazuje na proporcjonalnie niższe obciążenie rodziny niżej uposażonej. W istocie jest ono nieco pozorne, ze względu na to, że w dochodzie brutto powyżej uwzględnione są składki na ubezpieczenie społeczne, także stanowiące daninę publiczną. Jeśli jednak weźmiemy pod uwagę wszystkie pozostałe daniny obciążające obie rodziny, to widać wyraźnie, że proporcja ta zmienia się istotnie na korzyść rodziny wyżej uposażonej. Te pozostałe daniny w relacji do dochodu stanowią dla niej bowiem istotnie mniejsze obciążenie. Szczególnym przypadkiem jest podatek od nieruchomości, który jako podatek majątkowy winien prowadzić do wyższego opodatkowania osób posiadających majątek o większej wartości. Przede wszystkim jednak jego udział w całości obciążeń jest znikomy. Dodatkowo jego konstrukcja w Polsce odrywa się całkowicie od wartości nieruchomości (opodatkowana jest tylko powierzchnia). W przypadku zaś gospodarstwa rolnego (choćby nieaktywnego) podatku od nieruchomości nie płaci się w ogóle, płacąc w jego miejsce podatek rolny, który w wielu miejscowościach górskich (choćby turystycznych) jest zerowy z uwagi na kategorię gruntu uprawnego. W efekcie rodzina A posiadając nieruchomość o wartości 850 tys. zł płaci wyższy podatek z tego tytułu, niż rodzina B posiadający trzy nieruchomości o łącznej wartości 3,7 mln zł. Dla tego rozkładu tej daniny nie sposób znaleźć jakiegokolwiek uzasadnienia, poza historycznym. Drugi szczególny przypadek to VAT i akcyza. Udział tych danin od konsumpcji jest w obu przypadkach znaczny i w przypadku Rodziny A porównywalny z podatkiem dochodowym. W przypadku zaś rodziny B jest nominalnie wyższy (bo wyższy jest jej poziom konsumpcji), ale istotnie niższy w relacji do dochodu (gdyż rodzina ta konsumuje tylko część swojego dochodu). Z punktu widzenia konstrukcji tego podatku, można powiedzieć, że nie ma tu nic nadzwyczajnego. Opodatkowuje on konsumpcję co oznacza, że im ktoś więcej konsumuje tym więcej go płaci. Jeśli jednak zważymy, że jest on tylko jedną z danin podlegających redystrybucji i że z punktu widzenia jego udziału w budżecie państwa (ok. 2/3) jest daniną kluczową, oraz że nie sposób uniknąć pewnej minimalnej konsumpcji, to dojdziemy do wniosku że istotna część transferów społecznych finansowana jest przez relatywnie mniej zamożne grupy podatników. Stan ten jednak utrzymuje się (nie tylko w Polsce, ale i we wszystkich krajach gdzie istnieje system podatku od wartości dodanej) jako że podatek VAT, ukryty w cenie kupowanych towarów i usług, nie jest postrzegany jako danina płacona przez konsumenta.

Trzecia różnica to istotnie niższe zobowiązania z tytułu ZUS w rodzinie B, które są pochodną różnic w obciążeniu składkami ZUS dochodów pracowniczych i dochodów przedsiębiorcy, powodując wskazany powyżej klin podatkowy. Tu konieczne są dwie uwagi. Po pierwsze składki ZUS mają przynajmniej w teorii swój ekwiwalent w postaci świadczeń emerytalno-rentowych,  czy chorobowych. Czym mniej zatem ktoś ich płaci tym niższe będą te świadczenia. Tyle tylko, że świadczenia owe są przyszłe i niepewne. System świadczeń emerytalno-rentowych był tak często modyfikowany, że próba powiązania ewentualnych składek płaconych przez pracodawców naszych dziadków z ich późniejszymi emeryturami nie ma żadnego sensu. Po drugie, o ile przedsiębiorca ma możliwość wyboru podstawy ubezpieczenia i może płacić wyższe składki, o tyle pracownik nie. Danina ta zatem jest bezwzględnie przymusowa i podobnie jak w przypadku VAT-u, właściwie niedostrzegalna dla pracownika.

Wyciąganie z powyższego wniosku o istotnym niedociążeniu rodziny B daninami publicznymi, poza dość oczywistym przypadkiem podatku od nieruchomości, mogłoby być przedwczesne z uwagi na wspomniany wyżej efekt behawioralny. W rodzinie B jedynym źródłem przychodów jest działalność gospodarcza prowadzona przez jednego z małżonków. Wśród ekonomistów panuje dość powszechna zgoda, że o długookresowym, stabilnym wzroście dobrobytu mierzonego głównie poprzez PKB decyduje wzrost przedsiębiorczości oraz idący za nią wzrost inwestycji. Większy dobrobyt oznacza zatem więcej zasobów, które mogą być przedmiotem ewentualnej redystrybucji. Zresztą sam wzrost PKB jest silnie skorelowany ze wzrostem dochodów ludności i nawet jeśli ten wzrost nie jest rozłożony równomiernie, to bez wątpienia przyczynia się do redukcji poziomu biedy. Stąd też polityka publiczna powszechnie kreowana jest jako sprzyjająca przedsiębiorczości, w szczególności sprzyjająca inwestycjom, a w ostatnim okresie głównie inwestycjom w nowe technologie. Jest to szczególnie istotne w obszarze małych i średnich przedsiębiorstw, które są najmniej stabilne i dla których bariery wejścia na rynek są najtrudniejsze do pokonania. Stąd wiele państw tworzy szczególne instrumenty polityki fiskalnej wspierające te przedsiębiorstwa. Ich oczywistym efektem ubocznym jest, w przypadku przedsiębiorstw prowadzonych z sukcesem, ich podatkowe uprzywilejowanie. Jednak całościowe spojrzenie na skutki takiej polityki musi obejmować również analizę średniej rentowności z zainwestowanego kapitału oraz liczbę ogłaszanych upadłości. Są one bowiem pewną miarą podejmowanego przez podatników ryzyka. Odwrotna polityka, skierowana na równomierne obciążenie działalności gospodarczej i innych źródeł przychodów stwarza zagrożenie istotnego ograniczenie przedsiębiorczości, działalności inwestycyjnej i podważenia podstaw długoterminowego, stabilnego wzrostu gospodarczego.

Osobną kwestią jest obawa przed ucieczką części bazy podatkowej. Działalność gospodarcza, z uwagi na zasadę samoobliczania podatku jest szczególnie narażona na ten efekt. Zwiększanie kosztów prowadzanie działalności gospodarczej, poprzez zwiększanie danin publicznych prowadzi wprost do zmniejszenia deklarowanych podstaw opodatkowania. I niekoniecznie musi to być związane z ucieczką do szarej strefy, a tzw. uszczelnianie systemu podatkowego w zakresie podatków dochodowych wykazuje niewielkie efekty, a pociąga za sobą znaczne koszty.