Niepodzielony zysk to nie tylko zysk niewypłacony

Począwszy od  stycznia 2009 r. w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w osobową  opodatkowaniu podlega wartość niepodzielonych zysków spółki przekształcanej. Ze względu na brak ustawowej definicji pojęcia „zysku niepodzielonego” jeszcze do niedawna budziło ono poważne wątpliwości w  orzecznictwie sądów administracyjnych, które jeszcze w 2011 r. było niekonsekwentne. Z jednej strony NSA i WSA uznawały, iż pojęcie zysku niepodzielonego na gruncie przepisów podatkowych należy interpretować w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, przyjmując, iż niepodzielonym jest zysk nie tylko niepodzielony pomiędzy wspólników, ale również niepodzielony w inny sposób, np. przekazany na kapitał zapasowy spółki. W starszym orzecznictwie przyjmowano natomiast, iż  niepodzielony zysk to jedynie zysk niewypłacony w drodze dywidendy. Uzasadnieniem dla takiej interpretacji miał być autonomiczny charakter przepisów podatkowych oraz cel, jakiemu przyświecała nowelizacja PIT i CIT w zakresie opodatkowania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych. Podczas gdy w ostatnim czasie orzecznictwo administracyjne poszło w stronę interpretacji na korzyść podatników, organy podatkowe jak dotąd dosyć konsekwentnie stały na stanowisku, iż pojęcie zysków niepodzielonych obejmuje wszystkie zyski, które nie zostały przeznaczone na wypłatę dywidend, w tym zyski zakumulowane na kapitałach zapasowych i rezerwowych spółki kapitałowej.

Jeśli chodzi o orzecznictwo administracyjne, to przełomowym okazał się wyrok NSA z 29.11.2011 r., sygn. II FSK 931/10, stanowiąc wyłom w raczej jednolitej negatywnej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. NSA dobitnie podkreślił, iż należy stwierdzić, że skoro przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o p.d.o.f., tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu (…). Ustawodawca bowiem w powołanym przepisie podatkowym nie zawęził jego zakresu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Stanowisko to następnie powielone zostało w orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych (sygn. I SA/Łd 1269/11, I SA/Po 835/11) oraz NSA (sygn. II FSK 1050/10), gdzie wprost uznano, iż "podział zysku" to pojecie ogólne, dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału między wspólników, jak i do przeznaczenia ich na inne cele, przewidziane w umowie spółki.

Zmiana linii orzeczniczej sądów administracyjnych początkowo nie miała żadnego wpływu na stanowisko organów podatkowych w kwestii opodatkowania niepodzielonego zysku. Dlatego prawdziwą niespodzianką dla podatników okazała się wydana końcem kwietnia br. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB2/415-397/12-S/JK) powołująca się wprost na  ww. wyrok NSA o sygn. II FSK 931/10. Organ wskazał, iż każdy dozwolony przepisami ksh podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy podatkowej, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej o sygn. IPPB1/415-121/12-2/KS, uznał, iż jeżeli jedynym źródłem kapitału zapasowego w spółce przekształcanej będzie agio, to nie zostaną spełnione przesłanki (…) warunkujące powstanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i nie będą skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodów (dochodów) podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. 

Zastosowanie się do stanowiska przedstawionego w interpretacji indywidualnej „chroni” co prawda wyłącznie wnioskodawcę, natomiast pomyślną dla podatników jest informacja o zmianie podejścia organów podatkowych do kwestii interpretacji pojęcia „zysk niepodzielony” i w konsekwencji wyłączenia spod opodatkowania zysku przeznaczonego np. na kapitał zapasowy czy inny fundusz w przekształcanej spółce kapitałowej.